Loi de finances 2024

​Si l'adoption de la loi de finances pour 2024 fait toujours parler d'elle quant à la forme (controversée) de son adoption, le fond des nouvelles mesures fiscales récemment publiées se limite généralement à l'apport de précisions, ainsi qu'à l'aménagement de certains régimes fiscaux.

1.     TVA

REPORT DE L'ENTRÉE EN VIGUEUR DES OBLIGATIONS DE FACTURATION ÉLECTRONIQUE ET DE TRANSMISSION DE DONNÉES

La loi de finances pour 2024 reporte de nouveau l'entrée en vigueur des obligations de facturation électronique et de transmission de données comme suit :

• l'obligation de réception des factures électroniques doit s'appliquer à compter du 1^er septembre 2026.
• l'obligation d'émission des factures électroniques, ainsi que l'obligation de transmission des données doivent s'appliquer :

• à compter du 1^er septembre 2026 pour les grandes entreprises, les entreprises de tailles intermédiaires et les membres d'un assujetti unique ;
• à compter du 1^er septembre 2027 pour les petites et moyennes entreprises, ainsi que les microentreprises.

Ces dates d'entrée en vigueur pourraient être respectivement reportées au 1^er décembre 2026 ou au 1^er décembre 2027.

AMÉNAGEMENTS DES RÈGLES DE TERRITORIALITÉ DE LA TVA

• Mesures de lutte contre la fraude issue de la pratique dropshipping en matière de vente à distance de biens importés

Le régime des ventes à distance de biens importés (« VAD-BI ») est modifié dans le cadre de la lutte contre la fraude à la TVA à travers la pratique du dropshipping.

Pour mémoire, le dropshipping est une pratique commerciale consistant pour un intermédiaire (le dropshipper) à acheter un bien dans un Etat tiers en vue de le revendre au consommateur final sans en avoir disposé physiquement.

Dans ce contexte, la TVA française est due lorsque la VAD-BI remplit les conditions cumulatives suivantes :

• la VAD-BI n'est pas facilitée par une interface électronique ;
• le vendeur n'a pas recours au guichet unique Import OneStop-Shop (« IOSS ») ;
• l'assiette de la TVA à l'importation est inférieure à celle qui aurait été déterminée si la VAD-BI était localisée en France.

Par conséquent, le redevable de la TVA française est le dropshipper lorsque les conditions susmentionnées sont remplies. L'intermédiaire dropshipper devra donc se soumettre aux obligations françaises d'identification, de déclaration et de paiement de la TVA. 

Ces mesures entrent en vigueur à compter du 1^er janvier 2024.

• Aménagement de la territorialité de certaines activités virtuelles

Transposant la Directive UE/2022/542, la loi de finances pour 2024 prévoit que les manifestations ou activités culturelles, artistiques, sportives, éducatives, de divertissement ou similaires, et réalisées de manière virtuelle, seront soumises à la TVA du lieu d'établissement du preneur, que ce dernier soit assujetti ou non.

Cette mesure est applicable aux prestations virtuelles susmentionnées dont le fait générateur intervient à partir du 1^er janvier 2025.

2.     FISCALITÉ DES BÉNÉFICES

AMÉNAGEMENT DU RÉGIME mÈre-FILLE EN CAS DE DIVIDENDES DE SOURCE EUROPÉENNE

Par principe, lorsque les conditions du régime mère-fille sont remplies, les dividendes reçus par une société française sont exonérés sous réserve de la réintégration d'une quote-part pour frais et charges de 5 %.

Par exception, dans le cadre du régime français de l'intégration fiscale, les dividendes reçus par une société française membre du groupe fiscalement intégré sont exonérés sous réserve de la réintégration d'une quote-part pour frais et charges de 1 %.

A la suite de la décision Steria de la Cour de justice de l'Union européenne (« CJUE »), la loi de finance pour 2019 a admis que les dividendes versés par une société européenne à une société française membre d'une intégration fiscale bénéficie également de l'exonération avec réintégration de la quote-part de frais et charges de 1 %, à condition que la filiale européenne ait rempli les conditions pour faire partie de l'intégration fiscale si elle avait été résidente fiscale française[1].

Dans un même sens, la CJUE a de nouveau fait évoluer le régime mère-fille français en considérant qu'était contraire à la liberté d'établissement le fait que le dividende versé par une filiale européenne, qui aurait rempli les conditions pour faire partie d'une intégration fiscale si elle était située en France, et reçu par une société mère qui n'a volontairement pas constitué d'intégration fiscale, ne pouvait pas bénéficier du taux réduit de la quote-part pour frais et charges[2].

Dans ce contexte, la loi de finances pour 2024 apporte principalement deux modifications au régime mère-fille français.

• S'agissant des dividendes bénéficiant du régime mère-fille : L'exonération des dividendes avec réintégration d'une quote-part pour frais et charges de 1 % est étendue aux sociétés européennes qui versent un dividende à une société mère française quand bien même cette dernière n'aurait pas opté pour le régime de l'intégration fiscale.  Il est cependant nécessaire que les premières aient pu remplir les conditions pour former un groupe fiscalement intégré si elles avaient été résidentes fiscales de France depuis plus d'un exercice.
• S'agissant des dividendes ne bénéficiant pas du régime mère-fille : les dividendes distribués depuis l'étranger par une société européenne sont dorénavant neutralisés à hauteur de 99 % de leur montant lorsqu'ils sont versés à une société mère française qui n'a pas opté pour le régime de l'intégration fiscale, sous réserve que la filiale européenne ait pu remplir les conditions pour former un groupe fiscalement intégré si elle avait été résidente fiscale de France depuis plus d'un exercice.

Ces nouvelles mesures s'appliquent pour la détermination du résultat imposable des exercices clos à partir du 31 décembre 2023.

Il convient enfin de noter que l'extension du régime mère-fille français est susceptible de créer une situation de « discrimination à rebours » concernant le traitement fiscal des dividendes intra-groupes selon que la filiale est située en France ou dans un autre Etat de l'Union européenne. En effet, les dividendes provenant de filiales européennes à destination d'une société mère française non-membre d'un groupe fiscalement intégré bénéficieraient d'un traitement fiscal plus avantageux (quote-part pour frais et charge de 1 %) que les dividendes distribués par des filiales françaises (quote-part pour frais et charges de 5 %). L'exercice d'une question prioritaire de constitutionnalité sur ce sujet est donc à prévoir.

CRÉATION D'UN CRÉDIT D'IMPÔT AU TITRE DES INVESTISSEMENTS DANS L'INDUSTRIE VERTE (« C3IV »)

Conformément à l'ambition affichée du Gouvernement de « faire de la France le leader de l'industrie verte en Europe », la loi de finances pour 2024 institue un nouveau crédit d'impôt applicable aux investissements sur le territoire national dans des filières industrielles produisant des équipements liés aux énergies renouvelables dans quatre filières clés, à savoir les batteries, les panneaux photovoltaïques, les éoliennes et les pompes à chaleur.

• Nécessité et octroi d'un agrément préalable

Afin de renforcer la sécurité juridique des contribuables, le bénéfice du crédit d'impôt est subordonné à un agrément préalable de l'administration dans un délai de trois mois suivant le dépôt de la demande. Outre la fixation du montant des dépenses éligibles et du crédit d'impôt, il lui appartiendra de s'assurer du respect des conditions cumulatives suivantes :

• le dispositif ne peut s'appliquer que si le projet d'investissement réalisé en France ne résulte pas d'une délocalisation depuis un autre territoire de l'Union européenne;
• les investissements devront être exploités en France pendant une durée minimale de cinq ans (réduite à trois ans pour les petites et moyennes entreprises au sens communautaire) ;
• l'entreprise devra respecter l'ensemble de ses obligations, fiscales, sociales et environnementales au cours de chacun des exercices au titre duquel le crédit sera imputé ;
• l'entreprise ne doit pas être une entreprise en difficulté au sens de la réglementation européenne.
  

1. Taux et plafonds du crédit d'impôt

En principe, le taux du crédit d'impôt varie entre 20 % à 40 % des dépenses éligibles selon la taille de l'entreprise, dans la limite d'un plafond de 150 millions d'euros. Des taux et plafonds spécifiques s'appliques dans les zones dites « Zones d'aide à finalité régionale – AFR ».

2. Imputation et restitution du crédit d'impôt

Le crédit d'impôt est directement imputable sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice au cours duquel les dépenses mentionnées dans le plan d'investissement sont exposées et immédiatement restituable pour sa fraction excédant l'impôt dû.

3. Entrée en vigueur et encadrement du régime dans le temps et restitution du crédit d'impôt

Le dispositif est temporaire et demeure limité aux plans d'investissement agréés depuis le 27 septembre 2023 jusqu'au 31 décembre 2025.

Le texte devant, en outre, recueillir l'autorisation de la Commission européenne, entrera en vigueur au plus tard 3 mois à compter de la réception de conformité au droit de l'Union.​

3.     FISCALITÉ PATRIMONIALE

IMPÔT SUR LA FORTUNE IMMOBILIÈRE : ÉVALUATION DES TITRES DE SOCIÉTÉS ET RESTRICTION À LA DÉDUCTIBILITÉ DES DETTES

La loi de finances pour 2024 restreint la prise en compte des dettes contractées par la société qui ne sont pas afférentes à l'actif imposable aux fins de détermination de l'assiette de l'impôt sur la fortune immobilière.

Par principe, les parts et actions de société sont imposables à hauteur de la fraction de la valeur représentative des biens ou droits immobiliers détenus directement ou indirectement par la société quel que soit le nombre de niveaux d'interposition.

Afin d'éviter un effet d'aubaine tendant à créer du passif sans lien avec un actif taxable, la loi de finances pour 2024 prévoit que sont dorénavant exclues les dettes contractées directement ou indirectement par la société qui ne sont pas afférentes à un actif imposable.

En outre, elle instaure un plafonnement en ce que a valeur imposable des parts ou actions ne peut pas être supérieure à leur valeur vénale ou, si elle est inférieure à cette dernière, à la valeur vénale des actifs imposables de la société diminuée des dettes y afférentes qu'elle a contractées, à proportion de la fraction de capital de la société à laquelle donnent droit les parts ou actions comprises dans le patrimoine du redevable.

Cette mesure anti-abus s'applique à compter de 2024.

PACTE DUTREIL : AMÉNAGEMENTS DES ACTIVITÉS ÉLIGIBLES

En substance, le « Pacte Dutreil » est un dispositif fiscal de faveur qui conduit, sous certaines conditions, à une exonération des droits de mutation à titre gratuit à hauteur de 75 % de la valeur des parts ou actions de l'entreprise transmise. Parmi les conditions ouvrant droit au Pacte Dutreil, l'activité de l'entreprise transmise doit être qualifiée d'industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.

Au titre de la loi de finances pour 2024, le législateur français redéfinit plus précisément les activités commerciales et par ce biais exclut de facto les activités de gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier, donc notamment la location meublée et la location d'établissements industriels ou commerciaux munis du mobilier nécessaire à leur exploitation.

En outre, la loi de finances pour 2024 précise également que l'activité éligible au Pacte Dutreil peut être mixte, à condition que l'activité opérationnelle éligible soit exercée à titre principal. Ainsi, une société exerçant à la fois une activité civile et une opérationnelle peut légalement bénéficier du régime Dutreil sous réserve que l'activité civile ne soit pas prépondérante.

Enfin, la loi de finances pour 2024 légalise la définition (auparavant jurisprudentielle) des holdings animatrices. Ces dernières sont éligibles au Pacte Dutreil à condition que l'activité d'animation soit exercée à titre principal.

Ces aménagements du Pacte Dutreil sont applicables pour les transmissions d'entreprises intervenues à compter du 17 octobre 2023.

4.     FISCALITÉ LOCALE

Suppression PROGRESSIVE de la cotisation sur la valeur ajoutÉe des entreprises (« CVAE »)

La CVAE est un impôt local dû par toute personne exerçant une activité professionnelle en France et assis sur la valeur ajoutée que cette activité génère.

Il était initialement prévu que la CVAE soit supprimée à partir de 2024. Finalement, la loi de finances pour 2024  prévoit que le taux de la CVAE sera progressivement réduit (0,28 % en 2024, 0,19 % en 2025, 0,09 % en 2026) et complètement supprimé en 2027.

ExonÉration de taxe fonciÈre et de COTISATION FONCIÈRE DES ENTREPRISES DES mÂts des Éoliennes

Dans le contexte des incitations au développement des « énergies vertes », la loi de finances pour 2024 instaure une exonération de plein droit de taxe foncière et de CFE des mâts des éoliennes.

Ces exonérations s'appliquent pour les impositions établies au titre de l'année 2024.

5.     AUTRES IMPÔTS ET TAXES

Transposition de la Directive Pilier 2

La loi de finances pour 2024 prévoit, en son article 33, la transposition de la directive Pilier 2 adoptée par l'Union européenne le 14 décembre 2022.

Les règles du Pilier 2 prévoient une imposition minimale globale de tous les groupes d'entreprises ayant un chiffre d'affaires annuel consolidé d'au moins 750 millions d'euros au titre d'au moins deux des quatre exercices précédents celui de l'exercice testé. L'objectif est d'atteindre un niveau d'imposition des bénéfices des entreprises de 15 % afin de limiter la concurrence fiscale internationale et de créer une plus grande équité fiscale. En cas de taux effectif d'imposition inférieur à 15%, un impôt complémentaire (« top-up-tax ») est prélevé au sein du groupe.

Si le calcul du taux effectif d'imposition peut s'avérer complexe, la loi de finance pour 2024 offre toutefois la possibilité aux groupes de calculer un taux simplifié pour les années 2024, 2025 et 2026. Lorsqu'il est fait usage du calcul du taux effectif d'imposition selon la méthode « simplifié » fondé sur la déclaration pays par pays, une attention particulière doit être portée à l'incidence de certaines restructurations bénéficiant de régimes fiscaux de faveur pouvant entraîner une « dégradation » du taux effectif d'imposition.

Les dispositions relatives à l'instauration de l'impôt minimum sur les groupes d'entreprises multinationales et nationales s'appliquent aux exercices ouverts à compter du 31 décembre 2023, à l'exception de certaines mesures qui trouveront à s'appliquer aux exercices ouverts à partir du 31 décembre 2024.

IMPORTANTES AUGMENTATIONS DES TAXES CONCERNANT LES VÉHICULES DE TOURISME

• Extension de la définition de véhicule de tourisme

La liste des véhicules de tourisme devrait dorénavant être déterminée par décret. Selon le rapport du Sénat relatif à la loi de finances pour 2024, « l'intention du Gouvernement est d'étendre la définition des véhicules de tourisme » notamment aux « pick-up ».

• Augmentation de la fiscalité sur l'immatriculation des véhicules de tourisme

La taxe sur l'immatriculation des véhicules de tourisme est composée des deux taxes suivantes :

• la taxe sur les émissions de CO₂ et sur la puissance administrative ; et
• la taxe sur la masse en ordre de marche, également appelé « taxe au poids ».

Pour la première, le seuil de déclenchement de la taxe diminue 123 g de CO₂/km à 118 g de CO₂/km en 2024. En outre, le montant maximal de la taxe est relevé à 60 000 euros, et le plafonnement à 50 % du prix d'acquisition du véhicule est supprimé à compter du 1^er janvier 2024.

Pour la seconde, le seuil de déclenchement de la taxe diminue de 1 800 kg à 1 600 kg en 2024. Un barème progressif de taxation est également instauré allant de 10 euros/kg à 30 euros/kg en remplacement du tarif antérieur. Enfin, l'exonération de taxe au poids dont bénéficie certains véhicules hybrides électriques rechargeables est remplacé à compter du 1^er janvier 2025 par un abattement de 200 kg sur la masse du véhicule limité à 15 % de cette masse.

• Augmentation de la fiscalité des véhicules de tourisme affectés à des fins économiques

La taxe sur l'affectation des véhicules de tourisme affectés à des fins économiques est composée des deux taxes suivantes :

• la taxe annuelle sur les émissions de CO₂ ; et
• la taxe annuelle sur les émissions de polluants atmosphériques du véhicule.

Concernant la première, le tarif de la taxe est déterminé selon trois barèmes spéciaux en fonction des caractéristiques du véhicule, à savoir, deux tarifs selon la quantité de CO₂ émis pour les véhicules homologués WLTP ou NEDC, et un tarif fixé selon la puissance administrative du véhicule le cas échéant. Les barèmes progressifs nécessaires pour la détermination du tarif de la taxe annuelle sur les émissions de CO₂ sont codifiés aux articles L. 421-120 à L. 421-122 du Code des impositions des biens et services pour les années 2024 à 2027.

Il convient également de noter que l'exonération dont bénéficient pour l'heure les véhicules hybrides sera remplacée à compter du 1^er janvier 2025 par un abattement.

Concernant la seconde, elle remplacera la taxe sur l'ancienneté des véhicules à compter du 1^er janvier 2025. Le tarif de la taxe sur les émissions de polluants atmosphériques varie en fonction de trois catégories de véhicules :

• les véhicules fonctionnant à l'électricité, à l'hydrogène, ou aux deux relèvent de la « catégorie E » dont le tarif annuel est de 0 euro ;
• les véhicules avec moteur thermique, qui respectent les valeurs limites d'émission Euro 5 ou Euro 6, relèvent de la « catégorie 1 dont le tarif annuel est de 100 euros ; et
• les autres véhicules qui ne relèvent d'aucune des catégories susmentionnées appartiennent à celle des véhicules les plus polluants dont le tarif annuel est de 500 euros.

6.     CONTRÔLE FISCAL

renforcement des controles en matiÈre de prix de transfert

Pour plus d'informations, veuillez consulter notre article dédié. 

RENFORCEMENT DU POUVOIR D'INVESTIGATION DE L'ADMINISTRATION SUR INTERNET

• Possibilité pour l'administration de mener des enquêtes sous pseudonyme

La loi de finances pour 2024 prévoit dorénavant la possibilité pour les agents de l'administration fiscale d'effectuer des enquêtes sur Internet sous pseudonyme. Ils peuvent ainsi prendre connaissance et exploiter toute donnée en libre accès sur certaines plateformes, notamment les réseaux sociaux et les applications de messagerie, quand bien même cet accès est subordonné à la création d'un compte en ligne.

Par ailleurs, les agents affectés à un service à compétence nationale peuvent participer à des échanges électroniques, notamment avec le contribuable sur lequel l'enquête est menée.

Ce nouveau dispositif est conçu à titre expérimental pour une durée de trois ans, et devra faire l'objet d'un décret d'application qui en précisera les modalités.

• Informatisation et automatisation des données de masse sur Internet

Depuis la loi de finances pour 2020, l'administration fiscale et douanière peut traiter de manière informatisée et automatisée les données librement accessibles sur les plateformes en ligne afin d'identifier des manquements à la législation.

La loi de finances pour 2024 vient accroître cette faculté à travers les mesures suivantes :

• le champ d'application de l'exploitation des données de masse des plateformes est étendu aux insuffisances déclaratives entraînant une minoration ou une dissimulation délibérée ou frauduleuse de recettes ;
• le champ des contenus accessibles est étendu aux contenus publiquement accessibles sur certaines plateformes, quand bien même une inscription serait nécessaire pour y accéder.

Les nouvelles mesures susmentionnées doivent s'appliquer à compter de la publication d'un décret d'application pour une durée de deux ans à titre expérimental.

PÉrennisation du rÉgime expÉrimental d'indemnisation des aviseurs fiscaux

Conçu initialement à titre expérimental, le régime d'indemnisation des aviseurs fiscaux pour certains manquements est définitivement pérennisé par la loi de finances pour 2024.

Ce régime consiste à indemniser les aviseurs fiscaux pour les informations permettant de découvrir certains agissements frauduleux lorsque le montant des droits éludés est supérieur à 100 000 euros.

7.     DROIT PÉNAL FISCAL

CRÉATION D'UN DELIT DE FACILITATION DE LA FRAUDE FISCALE

La loi de finances pour 2024 instaure un délit autonome de mise à disposition, à titre gratuit ou onéreux, de moyens, services, actes ou instruments juridiques, fiscaux comptables et financiers ayant pour objectif de permettre à un tiers de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement de l'impôt.

Pour les personnes physiques, le délit de facilitation de fraude fiscale est pénalement réprimandé par trois ans d'emprisonnement et par une amende de 250 000 euros. Ces peines sont portées à cinq ans d'emprisonnement et 500 000 euros d'amende lorsque le délit est commis par le biais d'un service de communication en ligne. Enfin, d'autres peines peuvent également être appliquées telles que l'affichage et la diffusion du jugement, la privation des droits civiques, etc.

Pour les personnes morales, ces dernières encourent une amende égale au quintuple de celle prévue pour les personnes physiques.

Ces dispositions sont applicables pour les infractions commises à compter du 1^er janvier 2024.

[1] CJUE, 2 septembre 2015, aff. C-386/14, Stéria.

[2] CJUE, 11 mai 2023, aff. C-407/22, Manitou BF.​