Apports de la loi de finances rectificative pour 2022

La loi de finances rectificative pour 2022 (« LFR 2022 ») vient d'être publiée le 17 août 2022 et apporte quelques modifications à l'état actuel de la fiscalité.

Parmi les mesures phares de la LFR 2022, l'on peut retenir celle légalisant les obligations de facturation électronique (e-invoicing) et de transmission des données (e-reporting) en matière de TVA (1), les précisions apportées à la condition d'exercice d'une activité opérationnelle dans le cadre du régime fiscal du 
« Pacte Dutreil » (2), ainsi que l'encadrement du régime provisoire de déductibilité des amortissements de fonds de commerce acquis entre le 1^er janvier 2022 et le 31 décembre 2025 (3).

Enfin, la LFR 2022 apporte de légères modifications relatives à la fiscalité des personnes physiques notamment par le biais d'incitations fiscales destinées à améliorer le pouvoir d'achat des particuliers (4).

1. TVA - Légalisation des obligations relatives à la facturation électronique (e-invoicing) et à la transmission des données (e-reporting) 

La LFR 2022 légalise les dispositifs de facturation électronique et de transmission des données à l'administration fiscale en matière de TVA en reprenant les dispositions prévues par l'ordonnance du 15 septembre 2021 (art. 26 de la LFR 2022).

Pour rappel, sont visées par l'obligation de facturation électronique (e-invoicing), l'ensemble des opérations domestiques (livraison de bien ou prestation de service) réalisées entre deux assujettis à la TVA établis en France (opérations dites « BtoB », c'est-à-dire, business to business). Toutefois, ne sont pas soumises à la facturation électronique les opérations exonérées de TVA en application des dispositions des articles 261 à 261 E du Code général des impôts (prestations effectuées dans le domaine de la santé, certaines opérations immobilières, opérations réalisées par  les associations à but non lucratif, etc.).

L'obligation de transmission des données électronique à l'administration fiscale française (e-reporting) concerne les entreprises assujetties à la TVA qui sont établies en France et qui effectuent des opérations avec des non-assujettis (opérations dites « BtoC », c'est à dire, business to consumer) ou avec des opérateurs étrangers (entreprises ou particuliers). Les entreprises étrangères non établies en France sont également soumises à l'obligation d'e-reporting pour leurs opérations imposables en France avec des non-assujettis.

L'objectif de cette réforme vise notamment à simplifier les démarches administratives et les coûts de conformité des entreprises en matière de TVA. 

Comme le détaillait déjà l'ordonnance du 15 septembre 2021, tous les assujettis seront soumis à l'obligation de réception de factures électroniques à compter du 1^er juillet 2024. Concernant l'émission de factures électroniques et la transmission de certaines données, l'entrée en vigueur des obligations y relatives fait l'objet d'un échelonnement dans le temps comme suit :

• A partir du 1^er juillet 2024 pour les grandes entreprises et les groupes TVA ;
• A partir du 1^er janvier 2025 pour les entreprises de taille intermédiaire (« ETI »)[1] ; et
• A partir du 1^er janvier 2026 pour les petites et moyennes entreprises (« PME »)[2] ainsi que les microentreprises[3].

La LFR 2022 précise à cet égard que la catégorie à laquelle appartient l'entreprise (PME, ETI, etc.) doit s'apprécier au niveau de chaque personne juridique au 30 juin 2023 sur la base du dernier exercice clos avant cette date, ou, en l'absence d'un tel exercice, sur celle du premier exercice clos à compter de cette date.

2. Fiscalité patrimoniale - Légalisation de la condition d'exercice d'une activité opérationnelle jusqu'aux termes des engagement de conservation dans le contexte du « Pacte Dutreil »

Le dispositif Dutreil permet aux dirigeants souhaitant transmettre leur entreprise/société de bénéficier, sous certaines conditions, d'une exonération partielle des droits de mutation à titre gratuit dus en cas de succession ou de donation (à hauteur de 75% de la valeur des parts ou actions transmises). Parmi les conditions d'application figure notamment une condition relative à l'exercice d'une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale (ci-après, « activité opérationnelle ») de la société dont les titres font l'objet d'un engagement collectif de conservation.

Selon la doctrine de l'administration fiscale, l'exercice de l'activité opérationnelle de la société doit perdurer jusqu'au terme des engagements collectifs et individuels de conservation des titres, d'une durée respective de deux et quatre ans (BOI-ENR-DMTG-10-20-40-10 du 21 décembre 2021, § 25). 

Toutefois, dans un arrêt du 25 mai 2022, la Cour de cassation considère que la doctrine administrative ajoute une nouvelle condition temporelle à la loi. Dans ces circonstances, la Cour de cassation précise que la loi n'impose pas expressément qu'une société conserve son caractère opérationnel jusqu'à la fin des engagements de conservation des titres (Cass. com., 25 mai 2022, n° 19-25.513).

Afin de faire échec à cette jurisprudence de la Cour de Cassation, le législateur légalise la doctrine administrative quant à l'exigence de conservation du caractère opérationnelle de l'activité de la société pendant la durée des engagements (art. 8 de la LFR 2022, codifié à l'art. 787 B, c bis du Code général des impôts).

Cette exigence d'exercice d'une activité opérationnelle pendant la durée des engagements de conservation des titres s'applique aux transmissions effectuées à partir du 18 juillet 2022.

Néanmoins, elle est également rétroactive pour les transmissions intervenues avant la date susmentionnée sous réserve que les deux conditions cumulatives suivantes soient remplies :

• La durée de l'un des engagements de conservation des titres de la société n'est pas encore terminée ; et
• La société n'a pas cessé d'exercer une activité opérationnelle.

Concernant la rétroactivité de cette nouvelle exigence légale, il est à noter que le Conseil constitutionnel n'a pas eu à se prononcer sur la constitutionnalité de cette disposition.

3. Fiscalité des entreprises - Inapplication du mécanisme de déductibilité de l'amortissement des fonds de commerce entre entreprises liées

La loi de finances initiale pour 2022 instaure la possibilité pour le contribuable de déduire fiscalement des amortissements concernant les fonds de commerce acquis entre le 1^er janvier 2022 et le 31 décembre 2025 (codifiée à l'article 39, 1, 2° du Code général des impôts).

La LFR 2022 ajoute en complément une clause anti-abus limitant la portée de ce régime temporaire de déductibilité aux acquisitions de fonds commerciaux entre entreprises indépendantes. Par conséquent, les acquisitions de fonds de commerce réalisées à compter du 18 juillet 2022 auprès d'une entreprise liée[4] ou auprès d'une entreprise placée sous le contrôle de la même personne physique que l'entreprise acquéreuse ne permettent plus la déductibilité des amortissements appliqués audits fonds (art. 7 de la LFR 2022).

4. Fiscalité des particuliers -  Incitations fiscales pour l'amélioration du pouvoir d'achat

Les mesures adoptées à l'occasion de la LFR 2022 ont également pour objectif l'amélioration du pouvoir d'achat des particuliers, notamment par des incitations fiscales.

• L'incitation fiscale à une meilleure prise en charge par l'employeur des frais de déplacement du domicile au lieu de travail 

Pour les années 2022 et 2023, la prise en charge facultative par l'employeur des frais de carburant et des frais pour l'alimentation des véhicules électriques, hybrides rechargeables ou à hydrogène (« prime transport») peut désormais se cumuler avec la prise en charge obligatoire de 50% des titres d'abonnements de transports en commun (« prime transports en commun »). La prime de transport est ouverte à tous les salariés (art. 2 de la LFR 2022).

Le plafond commun d'exonération fiscale et sociale de la prime transport et du forfait mobilités durables passe à 700 € par an en 2022 et 2023, dont 400 € maximum pour les frais de carburant.

En cas de cumul du forfait mobilités durables et de la prime transports en commun le plafond commun d'exonération est relevé de 600€ à 800 € ou s'il est supérieur, au montant de la prime transports en commun (art. 3 de la LFR 2022).

Pour les années 2022 et 2023, la prise en charge par l'employeur du prix des titres de transports en commun excédant la part obligatoire, bénéficie d'une exonération fiscale et sociale dans la limite de 25% du prix des titres de transport.

• La déductibilité des frais de covoiturage pour les déplacements du domicile au lieu de travail

Les frais engagés par un passager dans le cadre d'un covoiturage entre le domicile et le lieu de travail de l'employé est déductible, sur justificatifs, en cas d'option pour les frais réels (art. 20 de la LFR 2022).

• Intégration des frais de déplacements des bénévoles associatifs dans le calcul de la réduction d'impôt concernant les dons faits par les particuliers

La LFR 2022 précise que les frais de déplacement, lorsqu'ils sont considérés comme étant engagés dans le cadre d'une activité associative, doivent être évalués par application du barème kilométriques prévue pour les trajets des salariés entre leur domicile et leur lieu de travail (art. 21 de la LFR 2022 lequel renvoie à l'art. 83, 3° du Code général des impôts). Cette disposition s'applique à l'imposition des revenus perçus à compter du 1^er janvier 2022.

• L'augmentation de l'exonération relative aux titres de restauration

Dans un même sens, la limite d'exonération à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux des titres de restauration émis du 1^er septembre au 31 décembre 2022 au bénéfice des employés est augmentée à 5,92 € par titre. Les indemnités versées par l'employeur pour les dépenses supplémentaires de repas seront également augmentées à compter du 1^er septembre 2022 (art. 1^er de la LFR 2022).

• L'augmentation du plafond de défiscalisation des heures supplémentaires

Le plafond d'exonération à l'impôt sur le revenu concernant les heures supplémentaires réalisées par un salarié passe de 5.000 € à 7.500 € par salarié à compter de l'année 2022 (art. 4 de la LFR 2022).

• L'exonération de la rémunération résultant de la renonciation par le salarié à des jours de RTT

Sous réserve de l'accord de l'employeur, un salarié peut renoncer à tout ou parties des journées de RTT acquises à partir du 1^er janvier 2022 jusqu'au 31 décembre 2025 (art. 5 de la LFR 2022).

La rémunération perçue en échange suit le régime susmentionné des heures supplémentaires. Le plafond d'exonération à l'impôt sur le revenu doit se calculer par la somme des rémunérations issues des heures supplémentaires et de celles issues de la renonciation par le salarié à tout ou partie de ses journées de RTT.

Cette disposition de la LFR 2022 a fait l'objet d'une contestation devant le Conseil constitutionnel, lequel a écarté le grief invoqué (Cons. const., 12 août 2022, n° 2022-842 DC).

• Suppression de la contribution à l'audiovisuel public

La contribution à l'audiovisuel public était une taxe liée à la possession d'un poste de télévision. Elle avait pour objectif de financer les antennes publiques de radiodiffusion et de télévision. Cette taxe est désormais supprimée par l'article 6 de la LFR 2022.

La disposition entérinant la suppression de la contribution à l'audiovisuel public a fait l'objet du contrôle du Conseil constitutionnel, lequel a considéré la constitutionnalité de la disposition sous réserve que le législateur fixe au titre des futures lois de finances le montant des recettes allouées au secteur de l'audiovisuel public.

[1] Entreprises qui n'appartiennent pas à la catégorie des PME, et qui occupent moins de 5 000 personnes et ont un chiffre d'affaires annuel n'excédant pas 1 500 millions d'euros ou un total de bilan n'excédant pas 2 000 millions d'euros

[2] Entreprises qui occupent moins de 250 personnes et ont un chiffre d'affaires annuel n'excédant pas 50 millions d'euros ou un total de bilan n'excédant pas 43 millions d'euros

[3] Entreprises qui occupent moins de 10 personnes et ont un chiffre d'affaires annuel ou un total de bilan n'excédant pas 2 millions d'euros

[4] Art. 39, 12 Code général des impôts